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未实际出资的个人股东转让股权的涉税分析
发布日期:2020-9-03

一、案例背景

甲建设工程有限公司由于经营需求于2015年10月1日设立乙工程咨询有限责任公司(以下简称“咨询公司”),注册资本金1 000万元。根据《工程造价咨询企业管理办法》(建设部2006年7月1日第149号文)中第二章第9条第2款“企业出资人中,注册造价工程师人数不低于出资人总人数的60%,且其出资额不低于企业注册资本总额的60%”的规定,为满足公司设立要求,由甲建设工程有限公司5名拥有注册造价工程师资质的职工做为股东成立,其中5名个人A、B、C、D、E分别持股10%、11%、39%、10%、30%。以上人员并未实际出资。

2018年5月1日,个人A、B、C计划将其持有股权转让至甲建设工程有限公司,因个人A、B、C并未实际出资,其转让股权时双方约定以零元转让。至此“咨询公司”股东情况变更为:甲建设工程有限公司持股60%、职工D持股10%、职工E持股30%。股权变更后上述持股自然人股东均未实际出资。

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二、案例分析

(一)未实际出资个人股东转让股权法律合规性

1.根据《公司法》第二十八条规定:股东应当按期足额缴纳公司章程中规定的各自所认缴的出资额。股东不按照前款规定缴纳出资的,除应当向公司足额缴纳外,还应当向已按期足额缴纳出资的股东承担违约责任。

2.根据《国务院关于印发注册资本登记制度改革方案的通知》(国发[2014]7)号规定:从2014年开始,我国新设立公司实行注册资本认缴登记制,即:公司股东认缴的出资总额或者发起人认购的股本总额(即公司注册资本)应当在工商行政管理机关登记。公司股东(发起人)应当对其认缴出资额、出资方式、出资期限等自主约定,并记载于公司章程。有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任,股份有限公司的股东以其认购的股份为限对公司承担责任。

3.在最高人民法院关于适用《中华人民共和国公司法》若干问题的规定(三)(法释[2011]3号,法释[2014]2号修订)第十八条规定:有限责任公司的股东未履行或者未全面履行出资义务即转让股权,受让人对此知道或者应当知道,公司请求该股东履行出资义务、受让人对此承担连带责任的,人民法院应予支持;受让人根据前款规定承担责任后,向该未履行或者未全面履行出资义务的股东追偿的,人民法院应予支持。但是,当事人另有约定的除外。

因此,根据资本认缴登记制的具体规定,乙工程咨询有限责任公司的设立及各股东未出资持有股份的操作是合规的。并且股东A、B、C在未履行出资义务的情况下转让自己的股权,现行的公司法并没有直接明确的禁止性规定,即可以转让自己的股权。关键需要明确股权转让后出资义务由谁承担与履行。

(二)未实际出资个人股东转让股权涉税分析

1.个人股东转让股权个人所得税处理

(1)零元转让股权转让所得的个税处理

因个人A、B、C并未实际出资,其转让股权时双方约定以零元转让。所以股权转让收入0元,股权投资成本按照《国家税务总局关于发布〈股权转让所得个人所得税管理办法(试行)〉的公告》(国家税务总局公告2014年第67号)第十五条第(一)项规定,以现金出资方式取得的股权,按照实际支付的价款与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值。职股东A、B、C的出资方式是现金,但未实际出资,应视为股权原值为0元。股权收入与成本均为0元,所以无需缴纳个税。

(2)存在的涉税风险

根据《国家税务总局关于发布〈股权转让所得个人所得税管理办法(试行)〉的公告》(国家税务总局公告2014年第67号)第十二条第(一)项规定,申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的,视为股权转让收入明显偏低。

假设2018年5月1日,股东A、B、C将其持有的股权无偿转让给甲建设工程有限公司时,“咨询公司”账面净资产为100万元(未分配利润)。按照持有股权的比例,股东A、B、C对未分配利润100万元享有60万元(100×60%)的份额,而股权转让价格为0元。

因此,应按国家税务总局公告2014年第67号第十四条规定的净资产核定法核定股权转让收入,即股权转让收入按照每股净资产或股权对应的净资产份额核定。由此可以确认股东A、B、C股权转让收入为60万元。

股东A、B、C的出资方式是现金,但未实际出资,应视为股权原值为0元。在不考虑股权转让过程中涉及的其他税费情况下,股东A、B、C股权转让应纳税所得额为:60-0=60(万元),应缴纳个人所得税为:60×20%=12(万元)。

2.个人股东转让股权增值税处理

股东 A、B、C转让其持有“咨询公司”股权属于个人转让一般公司股权,该行为不属于增值税的征收范围,因此无需计算缴纳增值税。

3.个人股东转让股权印花税处理

根据印花税暂行条例的规定,股权转让合同,按合同载明的股权转让金额的0.05%计算缴纳印花税。职工A、B、C将持有的股权无偿转让给甲建设工程有限公司,合同载明的转让金额实际为0元,据此计算,无偿转让股权的转让方和接受方应缴纳的印花税为0元。

(三)股权受让方的税务处理

1.代扣代缴义务

《个人所得税代扣代缴暂行办法》的规定,凡支付个人应纳税所得的企业(公司)、事业单位、机关、社团组织、军队、驻华机构、个体户等单位或者个人,为个人所得税的扣缴义务人。扣缴义务人向个人支付应纳税所得(包括现金、实物和有价证券)时,不论纳税人是否属于本单位人员,均应代扣代缴其应纳的个人所得税税款。

因此,在个人的股权转让中,转让方要交个人所得税,个人所得税由受让方履行代扣代缴义务,并且代扣代缴是受让方的法定义务,不能回避。主管税务机关为发生股权变更企业所在地税务机关。若受让方不履行法定的代扣代缴义务,税务机关可以对扣缴义务人处应扣未扣税款50%到3倍以下的罚款。

2.印花税的处理

根据印花税暂行条例的规定,股权转让合同,按合同载明的股权转让金额的0.05%计算缴纳印花税,转让股权的转让方和接受方均应计算缴纳印花税。

个人股东无偿转让股权时,首先要结合相关的法规制度分析其持有股权的合规性,再根据股权转让过程中实际情况计算其应该缴纳的相关税费。

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